امروزه، استانداردهای بینالمللی گزارشگری مالی (IFRSs) در نزدیک به 140 کشور جهان به صورت لازمالاجراء یا اختیاری مورد پذیرش قرار گرفته است و به عنوان زبان مشترک گزارشگری مالی توسط بنگاههای بزرگ و کوچک مورد استفاده قرار میگیرد. در ایران نیز با توجه به الزام سازمان بورس و اوراق بهادار استفاده از این استانداردها از سال 1395 برای شماری از شرکتهای بزرگ پذیرفته شده در بورس الزامی شده است و به مرور نیز برای گروه بزرگتری از این شرکتها در سالهای آینده الزامی خواهد شد. در این راستا، انجمن حسابداران خبره ایران در جهت ترویج و آموزش بهکارگیری این استانداردها علاوه بر طراحی و برگزاری دورههای آموزشی مختلف و متعدد در «مرکز آموزش حسابداران خبره (PACT)» و برگزاری همایشهای سراسری، اقدام به انتشار یادداشتها، مقالات، راهنماهای بهکارگیری، و کتابهای آموزشی خواهد کرد. به همین جهت هر یک از علاقهمندان به این موضوع میتواند به منظور هماهنگی برای انتشار یادداشتها و مقالات خود در ارتباط با این موضوع از طریق وبگاه و کانال تلگرام انجمن با تلفنهای انجمن یا رایانامه این آدرس ایمیل توسط spambots حفاظت می شود. برای دیدن شما نیاز به جاوا اسکریپت داریدتماس حاصل فرماید. یادداشت زیر با این رویکرد توسط الهام هموردپور و با هدف اشاره و تاکید بر نکات کلیدی استاندارد بینالمللی گزارشگری مالی (IFRS) شماره 13 «اندازهگیری ارزش منصفانه» تنظیم شده است که در اختیار مخاطبان قرار میگیرد.
مروری بر استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره 13 (IFRS 13):
«اندازهگیری ارزش منصفانه»
الهام هموردپور
هدف
هدف استاندارد بینالمللی گزارشگری مالی شماره 13 (IFRS 13) پاسخ دادن به چگونگی محاسبه ارزش منصفانه و افشائیات مربوط به آن است. اقلامی که ارزش منصفانه باید برای آنها محاسبه شود و این که در چه زمانهایی باید از ارزش منصفانه استفاده کرد در دامنه این استاندارد قرار ندارند.
ارزش منصفانه
تعریفی که در این استاندارد از ارزش منصفانه ارائه میشود، عبارت است از: «قیمتی که در یک معامله منظم بین فعالان بازار، در تاریخ اندازهگیری، بابت فروش یک دارایی قابل دریافت یا برای انتقال یک بدهی قابل پرداخت است.»
پیش از IFRS 13تعریف دیگری نیز از ارزش منصفانه بدین شرح مطرح بود: ارزش منصفانه مبلغی است که طرفین معامله مطلع و مایل میتوانند در معاملهای حقیقی در ازای آن یک دارایی را با یکدیگر مبادله کنند یا یک بدهی را تصفیه کنند.
تفاوتهایی که تعریف ارائه شده از ارزش منصفانه در IFRS 13با تعریف پیشین دارد به شرح زیر است:
1) در تعریف جدید قیمت خروجی (exit price)مد نظر است؛ و نه قیمت ورودی (entry price)
2) در تعریف قدیمی مشخص نبود که معامله در تاریخ اندازهگیری روی میدهد یا تاریخ دیگری
3) در تعریف جدید به انتقال بدهی اشاره شده است و مشخص است که منظور تصفیه آن نیست.
از جمله دیگر نکات با اهمیتی که در رابطه با تعریف ارزش منصفانه بر اساس IFRS 13میتوان به آنها اشاره کرد عبارتند از:
1) زمانی کهیک دارایی تحصیل یا یک بدهی تقبل میشود، قیمت معامله قیمتی است که جهت تحصیل دارایی پرداخت یا جهت تقبل بدهی دریافت شده است (به عبارت دیگر، قیمت ورودی). در برابر، ارزش منصفانه آن دارایی یا آن بدهی قیمتی است که در اثر فروش دارایی یا انتقال بدهی قابل دریافت یا قابل پرداخت خواهد بود (به عبارت دیگر، قیمت خروجی).قیمتهای ورودی و خروجی لزوما همواره با هم برابر نیستند. از این رو، قیمت معامله لزوما نشاندهنده ارزش منصفانه نیست.
2) این تعریف از ارزش منصفانه بر مبنای یک اندازهگیری بازارمحور است؛ نه یک اندازهگیری بنگاهمحور. بنابراین واحد تجاری، در زمان اندازهگیری ارزش منصفانه مفروضاتی که فعالان بازار در زمان قیمتگذاری داراییها و بدهیها تحت شرایط فعلی بازار استفاده میکنند را مورد استفاده قرار میدهد.
3) برای تعیین ارزش منصفانه ویژگیهای دارایی یا بدهی باید مد نظر قرار گیرد؛ نه ویژگیهای معامله. هزینههای معامله نیز قابل کسر از قیمت فروش نیست. اما هزینههای حمل (در صورتی که موقعیت مکانی جزء ویژگیهای قلم مورد اندازهگیری باشد) از قیمت فروش کسر میشود.
واحد حساب
برای تعیین ارزش منصفانه نیاز به تعیین «واحد حساب» (unit of account) است. واحد حساب عبارت است از سطحی که در آن دارایی یا بدهی در یک استاندارد برای اهداف شناخت، تجمیع یا طبقهبندی میشود. واحد حساب برای داراییها یا بدهیها باید مطابق با استانداردی تعیین شود که اندازهگیری ارزش منصفانه را مجاز یا الزامی کرده است.
در کاربرد ارزش منصفانه برای داراییهای غیر مالی باید به این نکته توجه داشت که ارزش منصفانه یک دارایی غیرمالی باید منعکسکننده بالاترین و بهترین استفاده از دارایی از دیدگاه یک فعال بازار باشد. این بالاترین و بهترین استفاده از دارایی ممکن است نحوه استفاده فعلی از دارایی یا یک نحوه استفاده دیگر باشد.
فرض میشود، معامله برای انتقال دارایی یا بدهی در یکی از دو بازار زیر صورت میگیرد:
1) در بازار اصلی برای دارایی یا بدهی؛ یا
2) در غیاب بازار اصلی در باصرفهترین بازار برای دارایی یا بدهی.
«بازار اصلی» بازاری با بیشترین حجم و سطح از فعالیت برای دارایی یا بدهی است. «با صرفهترین بازار» نیز بازاری است که در آن مبلغی که پس از به حساب آوردن هزینههای معامله و حملونقل در نتیجه فروش دارایی قابل دریافت است را حداکثر یا بابت انتقال بدهی قابل پرداخت است را حداقل میکند.
ویژگیهای فعالان بازار
ویژگیهای فعالان بازار از دیدگاه این استاندارد به این شرح است:
1) از یکدیگر مستقل هستند
2) آگاه هستند
3) قادر به ورود به معامله هستند
4) مایل به ورود به معامله هستند (به این کار وادار نشدهاند)
سلسله مراتب ارزش منصفانه
در «سلسله مراتب ارزش منصفانه» دادههای روشهای ارزیابی که برای اندازهگیری ارزش منصفانه استفاده میشوند به سه سطح طبقهبندی میشود.
سطح اول:در این سطح ورودیها عبارتند از قیمتهای داده شده (تعدیل نشده) داراییها یا بدهیهای یکسان که واحد گزارشگر در تاریخ اندازهگیری به آن دسترسی دارد.
سطح دوم:عبارتند از اطلاعاتی به جز قیمتهای داده شده (مظنه) که در سطح اول طبقهبندی شده است و به صورت مستقیم یا غیر مستقیم قابل مشاهده هستند. (قیمت دارایی یا بدهیهای مشابه در بازارهای فعال، قیمت داراییها یا بدهیهای مشابه یا یکسان در بازارهای غیرفعال و ...)
سطح سوم:دادههایی غیرقابلمشاهده برای داراییها و بدهیها هستند. شرکت زمانی از دادههای این سطح استفاده میکند که دادههای قابل مشاهده در دسترس نباشند.
سلسله مراتب ارزش منصفانه بالاترین اولویت را برای قیمتهای داده شده ( تعدیل نشده) در بازارهای فعال برای داراییها و بدهیهای یکسان (دادههای سطح 1) و پایینترین اولویت را برای دادههای غیر قابل مشاهده (دادههای سطح 3) قائل است.
روشهای ارزیابی
سه شیوه ارزیابی که به طور گسترده مورد استفاده قرار میگیرند عبارتند از: رویکرد بازار، رویکرد بهای تمام شده و رویکرد سود و زیانی.
رویکرد بازار:یک روش ارزیابی که قیمتها و سایر اطلاعات مربوط که توسط معاملات بازار شامل داراییها، بدهیها یا گروهی از داراییها و بدهیها مانند یک کسب و کار یکسان یا قابل مقایسه (به عبارت دیگر مشابه) را مورد استفاده قرار میدهد.
رویکرد بهای تمام شده:یک روش ارزیابی است که منعکسکننده مبلغی است که در حال حاضر برای جایگزین کردن ظرفیت خدمترسانی یک دارایی مورد نیاز است (اغلب با عنوان «بهای جایگزینی جاری» به آن اشاره میشود).
رویکرد سود و زیانی:روشهای ارزیابی که مبالغ آتی (برای مثال جریانات نقدی یا درآمد و هزینهها) را به یک مبلغ جاری مجزا تبدیل (به عبارت دیگر تنزیل) میکند. اندازهگیری ارزش منصفانه بر مبنای ارزش مشخص شده به وسیله انتظارات جاری بازار در خصوص این مبالغ آتی تعیین میشود.
روشهای ارزیابی که برای اندازهگیری ارزش منصفانه بهکارگرفته میشوند باید استفاده از دادهای قابل مشاهده مربوط را حداکثر و استفاده از دادههای غیر قابل مشاهده را حداقل کند.
در پایان توجه به این نکته حائز اهمیت است که برای برخی از اقلام ممکن است معاملات یا اطلاعات قابل مشاهده در بازار موجود باشد. حال آن که برای برخی دیگر از اقلام ممکن است چنین اطلاعاتی موجود نباشد. در هر حال، هدف اندازهگیری ارزش منصفانه در هر دو صورت یکسان است؛ و عبارت است از، برآورد قیمتی که در آن یک معامله منظم برای فروش دارایی یا انتقال بدهی بین فعالان بازار در تاریخ اندازهگیری تحت شرایط فعلی بازار اتفاق میافتد. به عبارت دیگر، قیمت خروجی در تاریخ اندازهگیری از دیدگاه یک فعال بازار که مالک دارایی است یا بابت بدهی تعهد دارد.
